Reverse charge, split payment, trasparenza fiscale ed IVA di gruppo: i regimi speciali aiutano gli appaltatori negli adempimenti in materia di ritenute fiscali
Premessa
L’art. 4 del DL 124/2019 – convertito con modificazioni dalla Legge 157/2019 – ha introdotto in tema di gare di appalto una serie di adempimenti a carico dei committenti, appaltatori e subappaltatori (nuovo articolo 17-bis del DLgs 241/1997). Trattasi degli appalti e subappalti relativi a una o più opere (o uno o più servizi) di importo complessivo annuo superiore a 200.000 euro e caratterizzati da prevalente utilizzo di manodopera.
La disposizione prevede:
- per il committente l’obbligo di richiedere all’impresa appaltatrice o affidataria e alle imprese subappaltatrici copia delle deleghe di pagamento relative al versamento delle ritenute, trattenute dall’impresa appaltatrice ai lavoratori direttamente impiegati nell’esecuzione dell’opera o del servizio;
- per l’impresa appaltatrice o affidataria e le imprese subappaltatrici l’obbligo di trasmettere al committente (per le imprese subappaltatrici, anche all’impresa appaltatrice), entro i cinque giorni lavorativi successivi alla scadenza del versamento delle ritenute, i modelli F24 relativi al versamento delle stesse, un elenco di tutti i lavoratori impiegati nel mese precedente direttamente nell’esecuzione di opere o servizi affidati dal committente, con il dettaglio delle ore di lavoro, dell’ammontare della retribuzione corrisposta e il dettaglio delle ritenute fiscali eseguite nel mese precedente nei confronti di ciascun lavoratore.
In alternativa,le imprese appaltatrici o affidatarie o subappaltatrici possono comunicare al committente, allegando il relativo certificato fornito dall’Agenzia delle Entrate (Durf), la sussistenza (nell’ultimo giorno del mese precedente a quello della scadenza prevista per il versamento delle ritenute) deiseguenti requisiti:
- di essere in attività da almeno tre anni ed in regola con gli obblighi dichiarativi, oltre ad aver eseguito, nel corso dei periodi d’imposta cui si riferiscono le dichiarazioni dei redditi presentate nell’ultimo triennio, complessivi versamenti registrati nel conto fiscale per un importo non inferiore al 10% dell'ammontare dei ricavi o compensi risultanti dalle dichiarazioni medesime;
- di non avere iscrizioni a ruolo o accertamenti esecutivi o avvisi di addebito affidati agli agenti della riscossione relativi alle imposte sui redditi, all'imposta regionale sulle attività produttive, alle ritenute e ai contributi previdenziali per importi superiori ad 50.000 euro, per i quali i termini di pagamento siano scaduti e siano ancora dovuti pagamenti o non siano in essere provvedimenti di sospensione.
Il caso: la risoluzione n. 53/2020
Con la risoluzione n. 53 del 22 settembre 2020 le Entrate tornano a trattare il c.d. Durf. In particolare, l’Amministrazione è stata interpellata in merito al calcolo della già menzionata soglia del 10%: le imprese appaltatrici, affidatarie o subappaltatrici si chiedono se possono conteggiare anche i versamenti:
- relativi ad operazioni soggette al meccanismo della scissione dei pagamenti (cd. split payment), di cui all’articolo 17-ter del D.P.R. 633/1972 e dell’inversione contabile (cd. reverse charge), di cui all’articolo 17 del D.P.R. 633/1972,
- oltre all’“imposta teorica” corrispondente al reddito della società, imputato a ciascun socio, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili, ai sensi degli articoli 115 e 116 del Tuir in materia di trasparenza fiscale e l’“imposta sul valore aggiunto teorica” risultante dalla liquidazione periodica della società controllata, ma assolta dall’ente controllante, nell’ipotesi di esercizio dell’opzione per la liquidazione IVA di gruppo.
Split payment e reverse charge
Con particolare riferimento al requisito di cui all’articolo 17-bis, comma 5, lettera a), del Dlgs 241/1997, le Entrate confermano che, ai fini del calcolo della soglia del 10% dell’ammontare dei ricavi o compensi, tra i versamenti, deve essere considerata anche l’IVA relativa alle operazioni rese dalle imprese appaltatrici, affidatarie o subappaltatrici alla PA (e ai soggetti ad essa equiparati) obbligati allo split payment.
L’articolo 17-ter del D.P.R. 633/1972 individua nel cedente o prestatore il soggetto su cui ricade il debito di imposta nei confronti dell’Erario; in un’ottica di contrasto ai comportamenti fraudolenti, viene spostato sull’ente pubblico (e sui soggetti assimilati) l’obbligo di versare l’IVA. Pertanto, ai fini del calcolo della “soglia del 10%” si computeranno tra i versamenti delle imprese appaltatrici, affidatarie o subappaltatrici le somme costituenti l’IVA relativa alle operazioni soggette allo split payment.
Analoghe conclusioni valgono con riferimento alle operazioni soggette al regime dell’inversione contabile, di cui all’articolo 17, sesto comma, D.P.R. 633/1972 (gli obblighi relativi all’applicazione dell’IVA devono essere adempiuti dal soggetto passivo committente, in luogo dell’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice). Di conseguenza, anche l’IVA assolta dal committente in regime di inversione contabile può essere ricompresa nei versamenti per il calcolo della soglia del 10%.
Trasparenza e IVA di gruppo
In merito, infine, ai quesiti formulati con riguardo alla possibilità di considerare nel calcolo della soglia del 10%, tra i versamenti, anche l’ “imposta teorica” corrispondente al reddito della società, imputato per trasparenza ai soci (che provvedono al pagamento dell’imposta, nell’ipotesi di esercizio dell’opzione per la trasparenza fiscale) e l’ “imposta sul valore aggiunto teorica” risultante dalla liquidazione periodica della società controllata, ma assolta dall’ente controllante, nel caso di opzione per la liquidazione IVA di gruppo, l’Agenzia conferma che è possibile includere, tra i versamenti, anche le suddette imposte teoriche.
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